Incostituzionale l’indeducibilità dell’IMU sull’imponibile dell’IRES
Con sentenza n. 262 del 4 dicembre 2020, la Corte costituzionale ha sancito l’illegittimità costituzionale dell’art. 14 co. 1 del decreto legislativo 14 marzo 2011 n. 23 (disposizioni in materia di federalismo Fiscale Municipale), nel testo pro tempore vigente, ai sensi del quale l’Imposta Municipale Propria “è indeducibile dalle imposte erariali sui redditi e dall’imposta regionale sulle attività produttive”[1].
La pronuncia in esame trae origine dalla questione di legittimità costituzionale sollevata dalla Commissione Tributaria di Milano nel giudizio vertente tra la Tecnogas srl e l’Agenzia delle Entrate. La Tecnogas srl, operante nel settore immobiliare e proprietaria di diversi immobili, chiedeva il rimborso di quella parte dell’importo dell’IRES, interamente versata per il 2012, corrispondente a quanto pagato in conseguenza dell’indeducibilità dell’IMU, anche quest’ultima interamente corrisposta nel periodo 2012, in riferimento ad immobili strumentali alla società stessa.
A tal proposito, la Corte ha rigettato la tesi erariale secondo la quale la questione sarebbe stata inammissibile per analogia a quanto statuito dalla stessa Consulta nella sent. 163/2019 – in cui il giudice a quo non si era confrontato con i regimi normativi relativi ad altri periodi d’imposta altrettanto rilevanti nella fattispecie in esame – dichiarando, al contrario, la questione fondata nel merito, in riferimento agli artt. 3 e 53 Cost., sotto il profilo della coerenza e quindi della ragionevolezza.
Più nello specifico, la Consulta, dopo aver ricostruito il quadro normativo di riferimento definendolo “poco lineare e sistematico”, ha rigettato le argomentazioni della difesa statale, la quale escludeva una violazione del principio della capacità contributiva costituzionalmente previsto all’art. 53, evidenziando come la materia degli oneri deducibili, e in particolare quelli di natura fiscale, rientrerebbe nella piena discrezionalità del legislatore, il quale ha il compito di fissare la congruità delle aliquote in base ai diversi obiettivi della politica economica e fiscale da perseguire; inoltre, proprio il principio della capacità contributiva avrebbe dovuto portare a considerare la deducibilità degli oneri fiscali come un’eccezione: nel caso di specie, la ratio dell’integrale indeducibilità dell’IMU per il 2012 avrebbe trovato il suo fondamento nella grave crisi economica che il Paese stava attraversando.
Sul punto, la Corte ha invero statuito che la deducibilità di una spesa inerente alla produzione del reddito di un’impresa non sia sussumibile all’interno delle agevolazioni fiscali propriamente dette – nelle quali il legislatore gode di ampia discrezionalità – bensì, essendo il presupposto dell’IRES espressamente individuato nel possesso di un “reddito complessivo netto” (art. 75, co. 1, TUIR), la deducibilità in esame assume natura strutturale, “dal momento che la sottrazione all’imposizione (o la sua riduzione) è resa necessaria dall’applicazione coerente e sistematica del presupposto del tributo”[2]. A tal proposito, è stato ribadito come costituisca principio imprescindibile della determinazione del reddito d’impresa quello dell’inerenza del costo da portare in deduzione, da cui deriva l’esclusione dei costi che si collocano in una sfera estranea all’esercizio dell’impresa; da tale principio, il legislatore non può prescindere, in quanto esso costituisce “il presidio della verifica della ragionevolezza delle deroghe rispetto all’individuazione di quel reddito netto complessivo che il legislatore stesso ha assunto a presupposto dell’IRES”[3].
Tanto premesso, la Consulta ha evidenziato come lo stesso principio abbia implicazioni anche sui costi fiscali, con particolare riferimento all’art. 99 TUIR, il quale sancisce in via generale la deducibilità delle imposte dal reddito; tale criterio è sì derogabile dal legislatore, ma non quando vengano in considerazione fattispecie come quella in esame, relative a un tributo direttamente e pienamente inerente alla produzione del reddito. Ebbene, in quest’ottica la Corte ha concluso con una censura sull’indeducibilità dell’IMU relativa ai beni strumentali, i quali costituiscono un costo necessitato che si atteggia a ordinario fattore di produzione, a cui l’imprenditore non può sottrarsi.
La pronuncia in esame, essendo il problema della illegittimità costituzionale consequenziale ancora aperto in dottrina e nella giurisprudenza della Corte costituzionale, potrebbe produrre nuovi dubbi di legittimità costituzionale in riferimento alle norme successive al 2012, le quali prevedevano la parziale deducibilità dell’IMU. Infatti, nella parte motiva, la Consulta ha sottolineato come il legislatore tributario, nel corso degli anni, si sia parzialmente corretto, fino a giungere alla decisione non più procrastinabile della piena deducibilità dell’IMU a partire dal 2022. Tale precisazione potrebbe portare alla logica conclusione che gli interventi normativi effettuati dal 2012 ad oggi possano non essere del tutto conformi al parametro di costituzionalità stabilito dal combinato disposto degli artt. 3 e 53 Cost., con la possibilità che vengano sollevate nuove questioni di legittimità costituzionale sul punto[4]
[1] Corte Cost., sent. n. 262, 04/12/2020.
[2] Ibidem.
[3] Corte Cost., sent. n. 262, 04/12/2020.
[4] C. Tesone, Corte costituzionale su imu: la deducibilità dell’imposta, in Fiscomania.com, 15.12.2020; V. Giordano, Indeducibilità parziale dell’Imu sugli immobili strumentali tra il 2013 e il 2021: la sentenza della Corte Costituzionale 262/2020, è il game over o lascia questioni ancora aperte?, in Norme e Tributi Plus Diritto, Il Sole 24 Ore, 07.12.2020.
